Российские предприниматели нередко регистрируют компании в США. На это может быть ряд причин: локализация продаж, привлечение инвестиций в США, оформление интеллектуальной собственности на американский холдинг и другие. Как известно, личное присутствие в Штатах при этом совсем не обязательно. Однако неизбежно возникает вопрос: где платить налоги, если основатель компании получает какую-то часть дохода от источников в США, а сам находится в России?

Ранее мы уже писали про юридические вопросы, с которыми сталкиваются большинство российских основателей при развитии бизнеса в США. В этой статье мы подробнее остановимся на вопросах про личные налоги таких предпринимателей.

Мы рассматриваем сценарий, при котором физическое лицо, являющееся налоговым резидентом России (далее – Основатель), регистрирует корпорацию (C-corporation) в США (далее – АмКо) и получает от неё доход. За некоторыми несущественными исключениями, налоговыми резидентами России признаются лица, проживающие на территории России не менее 183 календарных дней в течение последующих 12 месяцев. Ниже рассмотрены налоговые последствия для пяти видов доходов Основателя:

1. Заработная плата от АмКо;
2. Акции при учреждении компании;
3. Акции через опционы или RSU;
4. Дивиденды;
5. Доход от прироста стоимости акций АмКо при их продаже.

Правовой базой для анализа являются три документа: Налоговой кодекс США, Налоговый кодекс Российской Федерации, Договор об избежании двойного налогообложения между Россией и США от 1992 года (далее – ДИДН). Ниже мы рассматриваем личные налоговые обязательства Основателя как физлица. Отметим, что вопросы корпоративного налогообложения и валютного регулирования не являются предметом этой статьи. Также не рассматривается в статье целый пласт российского законодательства о контролируемых иностранных компаниях.

1. Заработная плата

В соответствии с ДИДН заработная плата лица облагается налогом только по месту его постоянного жительства, если работа не выполнялась в другом государстве. При этом в соответствии с типовой Конвенцией ООН об избежании двойного налогообложения «местом выполнения работы» считается место физического нахождения работника во время выполнения работы.

Следовательно, если Основатель получает заработную плату от своей американской компании за работу, выполненную в интересах этой компании, и при этом находится в России, то и налоги на доходы надо платить в России. Однако если работа по найму осуществляется в США и работодатель – налоговый резидент США, то доход от такой работы по найму будет облагаться как в США, так и в России. Поскольку АмКо в данном случае не является налоговым агентом физлица, Основателю надо будет самостоятельно исчислять и декларировать свой доход. Это делается путем подачи налоговой декларации по форме 3-НДФЛ в срок не позднее 30 апреля следующего за отчётным периодом года. Таким образом, если вы хотите отчитаться за 2019 год, вам надо это сделать до 30 апреля 2020 года. Подать декларацию можно не только лично в налоговую инспекцию по месту регистрации, но также удаленно через сайт ФНС, где есть все необходимые формы для заполнения. Также декларацию можно направить почтой в адрес налоговой инспекции заказным письмом с описью вложения по форме 107. Затем необходимо уплатить налог в срок до 15 июля года, следующего за тем, в котором был получен доход. Ставка налога стандартная – 13%.

2. Приобретение акций при учреждении

Как и в российской практике, где участники ООО оплачивают свою долю в уставном капитале общества через вклад, в США основатели формально выкупают свои акции у компании. При этом Основатель может заплатить за акции номинальную цену (как правило, в пределах $100) или уступить в обмен на акции свою интеллектуальную собственность.

Сам факт приобретения акций при учреждении АмКо не порождает обязанность уплатить налог, однако является важным налоговым событием, так как номинальная цена акций, указанная в договоре купли-продажи при учреждении компании, имеет весомое значение для последующего налогообложения, когда акции будут отчуждаться. Исключением является случай, в котором Основатель, прежде чем выкупить в АмКо свои акции по номинальной цене, уже имеет договорённость с инвестором о продаже того же класса акций в АмКо по более высокой цене. В этом случае налоговый орган, скорее всего, посчитает, что Основатель получил доход, когда выкупил свои акции по номинальной цене, т.к. на момент выкупа реальная цена этих акций была выше ввиду уже имеющейся на тот момент договорённости с инвестором. Следовательно, Основателю придётся заплатить налог на доход, равный разнице между уплаченной и реальной ценой акций.

3. Приобретение акций через опционы или RSA/RSU

Часть компенсационного пакета ключевых сотрудников американских стартапов, как правило, состоит из акций компании. Это могут быть (i) опционы или (ii) права на получение акций в будущем – restricted stock awards (RSA) или restricted stock units (RSU). В большинстве случаев, как опционы, так и RSA/RSU выдаются на условиях “вестинга” – для получения акций сотрудник должен проработать в компании установленный минимальный срок. Под условиями вестинга могут быть не только акции сотрудников, но и самих основателей – в этом больше всего заинтересованы инвесторы.

Для целей налогообложения выдачу акций Основателю через опционы или RSA/RSU стоит рассматривать как доход в натуральной форме, так как согласно типовой Конвенции ООН об избежании двойного налогообложения опционы работникам на покупку акций рассматриваются как платежи в натуральной форме. Так как, согласно типовой Конвенции ООН, платежи в натуральной форме включаются в термины «заработная плата, жалованье и другие аналогичные виды вознаграждения», к такому доходу применяются правила о работе по найму. Следовательно, доход подлежит налогообложению там, где Основатель фактически выполняет работу, то есть в России.

Ключевой вопрос здесь в том, когда именно отчитываться перед российской налоговой инспекцией за такой доход и какие суммы декларировать? Налог на этот доход исчисляется исходя из рыночной стоимости акций на момент перехода права собственности на них Основателю. В данном случае налог нужно будет платить каждый раз, как будет “поставляться” пакет акций, так как акции отчуждаются сотрудникам постепенно. Такие акции следует отражать в налоговой декларации по НДФЛ по форме 3-НДФЛ, подать ее необходимо до 30 апреля года, следующего за отчетным периодом, а налог уплачивается в срок до 15 июля того же года. Ставка налога – 13%.

4. Дивиденды

Представим себе, что АмКо – это не классический стартап, прожигающий деньги, а компания с чистой прибылью, которая распределяется в качестве дивидендов.

Как указано в ДИДН, дивиденды, выплачиваемые компанией-резидентом одного государства лицу-резиденту другого государства, могут облагаться налогом в обоих государствах. Применительно к нашей ситуации, где Основатель является налоговым резидентом России, работать это будет так:

• Основатель сначала платит налог на дивиденды в США, исходя из следующих ставок:

             - 5% – если Основатель владеет более 10% акций АмКо, а также является фактическим получателем дохода (ФПД); или

             - 10% – во всех остальных случаях.

• Затем Основатель должен заплатить налог на дивиденды в России, где применяется ставка 13%;
• Но Основатель вправе зачесть налог, уже уплаченный в США, при подаче налоговой декларации в России. Для этого к российской декларации ему нужно приложить:

             - выпущенную Налоговой службой США американскую декларацию, в которой указаны сумма полученного дохода от дивидендов и уплаченного с этого дохода налога; и

             - нотариально заверенный перевод этих документов на русский язык.

Поэтому в целом налоговая нагрузка Основателя, который получает доход в виде дивидендов, остается на таком же уровне.

5. Продажа акций

Промотаем события на несколько лет вперед. АмКо становится очень успешной, и Основатель получает предложение от инвестора о покупке всех акций АмКо. Основатель продает свои акции и получает солидный доход. Такой доход называется доход от прироста капитала или “capital gain”. Положительный финансовый результат от владения акциями составляет налоговую базу, которая исчисляется следующим образом:

• если это акции, которые Основатель приобрёл при учреждении компании по номинальной цене, доход равен разнице в цене покупки и продажи акций;
• если это акции, которые Основатель получил в результате вестинга своих RSU, доход равен разнице в стоимости акций на момент завершения вестинга и цене продажи акций, а также суммы уплаченного НДФЛ.

Но где основатель должен платить налоги на этот доход? В отличие от дивидендов и дохода от отчуждения имущества, ДИДН отдельно не упоминает доходы от продажи акций. При этом ДИДН содержит правило, по которому прямо не упомянутые виды доходов облагаются налогом только в стране постоянного пребывания налогоплательщика. Следовательно, Основатель будет платить налог на доход от прироста капитала (capital gains tax) от продажи акций в России. Специальная ставка для таких доходов не предусмотрена, поэтому применяется ставка по умолчанию 13%.

Место налогообложения дохода от продажи акций также влияет на один важный вопрос. Если Основатель получает в АмКо акции, подлежащие вестингу, он столкнётся с процедурой подачи заявления в Налоговую службу США по Статье 83(b), также известного как «Section 83(b) Election». Это правило американского налогового законодательства позволяет избежать высокой налоговой нагрузки в будущем на доход от продажи акций, которые Основатель изначально приобрёл в АмКо по номинальной цене. Но Основатель озадачен вопросом: нужно ли ему вообще выполнять эту процедуру, если он не является и не собирается становиться налоговым резидентом США? Ответ – не нужно, т.к. Основатель будет платить налоги на все доходы от своих акций в России. Но если всё же есть вероятность того, что Основатель станет налоговым резидентом США до продажи своих акций в АмКо, то ему следует сделать Section 83(b) Election.

Ответственность

Во всех этих правилах нетрудно запутаться, поэтому всегда полезно заранее понимать, какая ответственность может грозить Основателю. В России за несвоевременную подачу декларации по НДФЛ и неуплату налога предусмотренная ответственность состоит из следующих элементов:

• за несвоевременную подачу декларации 3-НДФЛ – 5% от суммы налога на основании этой декларации за каждый месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1 000 рублей;
• за неуплату налога – 20% от неуплаченной суммы налога;
• за неуплату, если действия совершены умышленно – 40% от неуплаченной суммы налога;
• за каждый день просрочки уплаты налога начисляются пени в размере 1/300 действующей на тот момент ставки рефинансирования Центрального Банка России.

Сводная таблица

Заключение

Несмотря на то, что компания Основателя находится в США и является источником его дохода, в США ему нужно платить только налоги на доход от дивидендов. Таким образом, действующие правила предоставляют большие возможности для налогового арбитража, т.к. в среднем налоговые ставки в США намного выше, чем в России. Учитывая относительную лёгкость, с которой можно удалённо зарегистрировать компанию в Штатах, и современные цифровые модели ведения бизнеса, следует ожидать, что описанный в этой статье сценарий будет встречаться всё чаще.

Статью подготовили Евгений Краснов и Мариам Гордиашвили, юристы фирмы Buzko Legal. Авторы благодарят Тимура Князева за помощь в подготовке статьи.